1. Concepto “Regularización”
La Declaración Tributaria Especial (D.T.E.), popularmente llamada, “Amnistía Fiscal”, es la última oportunidad que la legislación ofrece al contribuyente para que aflore bienes y derechos no declarados. Al tiempo que da cobertura fiscal a las rentas no declaradas que se hayan invertido en la adquisición de los citados bienes y derechos.
La creencia generalizada de que la D.T.E., sirve solamente para aflorar saldos en cuentas bancarias situadas en el extranjero, o dinero en efectivo, restringe notablemente la finalidad de esta declaración. Existen otras muchas aplicaciones que vale la pena revisar.
El título de este artículo es “Regularización de Balances”, que es un concepto diferente de “Revalorización” o “Actualización”. Entendemos por “regularizar” el hecho de corregir las partidas del balance aflorando activos que no estaban contabilizados, mientras que “revalorizar” o “actualizar” es poner a valor actual los activos que ya figuraban en el balance.
A continuación expondremos algunos ejemplos de afloración de activos que podrían regularizarse aplicando la D.T.E. Nos hemos centrado en aquellas partidas del Balance que más comúnmente precisan alguna regularización:
2. Regularización de existencias
Es bastante habitual que las empresas tengan contabilizadas menos existencias de las que realmente hay en sus almacenes.
Nos referimos a menos unidades contabilizadas de las que realmente hay almacenadas. Generalmente se trata de diferencias históricas cuyo origen resulta difícil de determinar.
La D.T.E. nos ofrece la oportunidad de aflorar esas existencias no contabilizadas.
Sin embargo en la D.T.E. solo pueden incluirse bienes o derechos poseídos por el contribuyente a 31/12/2010. Es evidente que podemos hacer hoy un recuento de existencias, pero ¿Cómo podemos probar el número de unidades almacenadas a 31/12/2010? Para ello proponemos el siguiente procedimiento:
- Un experto independiente (auditor) puede realizar un recuento físico de las existencias a fecha de hoy.
- A continuación, mediante los albaranes, o las facturas de compra y de venta, podrá reconstruirse las unidades físicas que han entrado y salido del almacén desde 31/12/2010 hasta hoy.
- Partiendo del recuento físico de las existencias actuales, restando las unidades salidas del almacén y sumando las entradas podemos reconstruir las unidades físicas almacenadas a 31/12/2010.
- Bastará valorarlas a “valor de adquisición” es decir utilizando el sistema FIFO.
- Determinado, por el método expuesto el valor de las existencias a 31/12/2010, se compara con las que figuran contabilizadas en el balance en aquella fecha, y si esta última cantidad fuera inferior a la calculada podríamos aflorar la diferencia presentando la D.T.E. y abonando una cuota equivalente al 10% de dicha diferencia.
No se nos oculta que este es un método complicado para empresas que realicen actividades industriales de transformación, entre otros motivos porque operan en unidades diferentes para las materias primas, y para el producto terminado. Así mismo es difícil para empresas distribuidoras que operan con un gran número de artículos. Pero hay actividades para las que puede ser de gran utilidad la regularización propuesta, por ejemplo en joyerías, tratantes de Obras de arte, bodegas, y en general para aquellas empresas que operen con existencias caracterizadas por un número de unidades bajo o fácilmente cuantificable, y un precio unitario alto.
3. Regularización de Deudas con socios
Otra posibilidad que nos ofrece la D.T.E. es regularizar rentas no declaradas por la sociedad (normalmente ingresos), que fueron dispuestas por los socios para aplicarlas a sus gastos privados. En estos casos puesto que las rentas son de la sociedad, la utilización por parte del socio no puede entenderse más que como un préstamo por parte de aquella. Consecuentemente la sociedad debería aflorar el activo “deudores socios”, esto es el derecho de cobro de los importes prestados al socio. La ventaja adicional de este proceder es que la sociedad consigue una cobertura fiscal a los efectos del Impuesto sobre Sociedades, para el caso de que en una futura Inspección pudiera ponerse de manifiesto las rentas no declaradas que fueron a parar al bolsillo de los socios.
4. Regularización de Inmovilizado Material
En otras ocasiones rentas no declaradas se aplican a la ampliación, adquisición, o mejora de inmovilizado material. Téngase en cuenta que las rentas no declaradas pueden serlo por la vía del ingreso, o por la del gasto.
Nos referiremos a estas últimas.
A nadie extrañará la posibilidad de que se haya tratado como gasto corriente del ejercicio (gastos de mantenimiento), lo que en realidad ha sido la inversión de recursos en mejorar el activo material, aumentando su valor o su vida útil.
Estamos ante un caso en el que se ha considerado el importe pagado como gasto deducible, por tanto se ha ocultado renta (beneficio), en lugar de como mayor valor del inmovilizado material.
En nuestra opinión podríamos regularizar el valor del activo mediante la presentación de la D.T.E., ya que se aflorará parte del coste de adquisición del activo. Además, se reduce el riesgo de que la Inspección considerara, como hemos apuntado, el gasto como no deducible.
5. Trascendencia de la regularización para futuras transmisiones.
Cabe preguntarse, si se opta por presentar la D.T.E. y regularizar estos activos, ¿Cómo se determinará el beneficio o pérdida fiscal, en una posterior transmisión del activo regularizado?
En este sentido la Dirección General de Tributos se ha manifestado mediante informe aclaratorio, en el siguiente sentido: A los efectos fiscales se tomará como valor de adquisición, para transmisiones futuras el valor regularizado a través de la D.T.E., tomándose como beneficio fiscal la diferencia entre el precio de venta y el valor regularizado. Pero si la transmisión arrojara pérdida, ésta no sería considerada como fiscalmente deducible o compensable con beneficios futuros.
Por otro lado, refiriéndonos al inmovilizado material, cuyo valor fiscal haya aumentado en base a una regularización al amparo de la D.T.E., la amortización de ese sobre valor no será fiscalmente deducible.
6. Conclusión
Ante el abanico de posibilidades, de las que hemos expuesto una pequeña muestra, es aconsejable hacer una profunda revisión de las distintas partidas del activo del balance, por si resultara de utilidad acogerse a la oportunidad que supone la D.T.E.
Jordi Font Bardía
