1. Modificaciones legislativas
El día 1 de enero de 2015 entró en vigor la Ley 28/2014, por la que se modifica, entre otras, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA).
Asimismo, entró en vigor el Real Decreto 1073/2014, por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RLIVA).
Se han visto afectados, entre otros, el artículo 80 LIVA y el artículo 24 RLIVA, relativos a la modificación de la base imponible/cuota repercutida del IVA y la emisión de facturas rectificativas.
2. Consecuencias de las modificaciones
Hasta esta reforma si un cliente vuestro era declarado en concurso de acreedores había un plazo muy breve para enviar una factura rectificativa a la Administración Concursal de ese cliente en concurso, y posteriormente a Hacienda, eliminando el IVA repercutido de las facturas anteriores a la declaración de concurso (1 mes desde la publicación en el BOE del auto de declaración de concurso). Ello implicaba para el cliente concursado incrementaba su deuda tributaria a favor de Hacienda al eliminarse un IVA Soportado para él. Si no se efectuaba la rectificación dentro de ese plazo, se perdía esta posibilidad de rectificar el IVA y el IVA repercutido en las correspondientes facturas seria ingresado en Hacienda y tendríais un crédito frente a la concursada por el total de la factura incluido el IVA., siendo normalmente un crédito concursal y ordinario difícilmente cobrable.
Con la nueva redacción del artículo 80 LIVA, se ha ampliado el plazo antes establecido para la modificación de la base imponible del IVA mediante la rectificación/anulación de las cuotas de IVA repercutido (1 mes) a tres (3) meses contados desde el día siguiente a la publicación de la declaración de concurso en el BOE, ya que el artículo 80.3 ahora establece
“Tres. La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo de dos meses contados a partir del fin del plazo máximo fijado en el número 5.º del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal” .
Aparte de este mecanismo para rectificar cuotas de IVA repercutido el apartado cuatro del artículo 80 LIVA establece la posibilidad de reducir la base imponible proporcionalmente cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables[1].
Entre otras, una de las condiciones para considerar un crédito total o parcialmente incobrable, es que haya transcurrido UN AÑO desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se hubiese obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo, existiendo algunas especialidades por tamaño del sujeto pasivo o por haber adoptado el criterio de caja que especificamos en el anexo.
El criterio general de la Administración Tributaria sigue siendo que ambas vías son incompatibles. Por ser norma especial, cuando un cliente es declarado en concurso hay que acudir a la primera vía para rectificar el IVA repercutido de las facturas devengadas con anterioridad a su declaración. No obstante debe estudiarse caso por caso pues en algunos supuestos sería posible acudir a la segunda cuando haya la certeza de que no se cobrará nada en el concurso de acreedores.
3. Procedimiento para la rectificación
En cuanto al procedimiento para la rectificación de facturas, el artículo 24 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido
En dicho artículo, referido a la modificación de la base imponible, se obliga en los casos previstos en el artículo 80 de la Ley del Impuesto, a los sujetos pasivos a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura en la que se rectifique, o en su caso, se anule la cuota repercutida.
4. Cuadro resumen y plazos de alternantivas para rectificación de facturas y plazos
| Plazo para modificar la base imponible/cuota repercutida cuando el deudor se encuentre en situación de concurso | 3 meses desde la publicación en el BOE del Auto de declaración de concurso del deudor. Deber de comunicación a la Administración Concursal. Deber de comunicar la modificación a la Agencia Tributaria en el plazo de 1 mes desde la fecha de expedición de la factura rectificativa. |
| Plazo para modificar la base imponible cuando el crédito se considere total o parcialmente incobrable | Que haya transcurrido 1 año desde el devengo del impuesto sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo. Cuando el acreedor sea empresario o profesional cuyo volumen de operaciones no hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros, el plazo que habrá de transcurrir es de 6 meses o 1 año. Operaciones a plazo con precio aplazado: el plazo de 6 meses o 1 año se entenderá desde el vencimiento del plazo o plazos correspondientes hasta la fecha de devengo de la operación. Plazo para la modificación: 3 meses a contar desde los 6 meses o 1 año desde el devengo del impuesto. Deber de comunicación a la Agencia Tributaria. |
| Tanto cuando el deudor se encuentre en situación de concurso como en el caso de créditos incobrables | El sujeto pasivo deberá acreditar la remisión de la factura que rectifica a la anteriormente expedida. |
[1] Un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones: 1ª Que haya transcurrido un año desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo; 2.ª Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los Libros Registros exigidos para este Impuesto; 3.ª Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquélla, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 300 euros; 4.ª Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo, incluso cuando se trate de créditos afianzados por Entes públicos.
