El pasado 1 de abril de 2021, comenzó el plazo legal para autoliquidar el primer pago fraccionado del año 2021 en relación con el Impuesto sobre Sociedades, el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (“IRNR”) y el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (“IRPF”) para contribuyentes que generen rendimientos de actividades económicas.
En el referido pago fraccionado serán ya de aplicación, con carácter general, las modificaciones legislativas aprobadas en los últimos meses y que comentamos más abajo. Concretamente, respecto a los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades e IRNR que determinen sus pagos fraccionados a través del llamado método de base (no siendo aplicable por tanto a aquellas sociedades que calculen el pago por el método de cuota) y a los contribuyentes de IRPF que realicen actividades económicas en estimación directa (normal o simplificada).
Estas modificaciones se concretan, por una parte, en aquellas introducidas por la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021 (“LPGE”) y, por otra, por la trasposición de la Directiva europea ATAD 2 relativa a asimetrías híbridas.
La entrada en vigor de la LGPE modificó parcialmente la Ley del Impuesto sobre Sociedades (“LIS”), en varios aspectos:
Debe tenerse en cuenta que la LPGE ha suprimido la consideración de las participaciones cuyo valor de adquisición fuera superior a 20 millones de euros como cualificadas para la aplicación del régimen de exención, restringiéndose por tanto el ámbito de aplicación de dicho régimen especial únicamente a supuestos en los que el porcentaje de participación sea de, al menos, el 5% (aunque se establece un régimen transitorio de 2021 a 2025 en virtud del cual el régimen actual de exención será aplicable). No obstante, la referencia a participaciones cuyo valor de adquisición es superior a 20 millones (que no lleven aparejado un porcentaje de participación de, al menos, el 5%) se suprime a los efectos de considerar como no deducibles las pérdidas derivadas de la transmisión de participaciones.
Las modificaciones del LPGE relativas a la deducción por doble imposición económica internacional por dividendos y participaciones en beneficios, así como la deducción en producciones cinematográficas, no se aplican en los pagos fraccionados.
En relación con la trasposición de la Directiva europea ATAD 2, el pasado 10 de marzo de 2021 se publicó en el BOE el Real Decreto-ley por el que se modifican la Ley del IS y la Ley del IRNR, en relación con las asimetrías híbridas. A través del RD-Ley, se incorporó al derecho español las normas sobre asimetrías híbridas reguladas en la Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior.
El RD-Ley afecta a los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2020 y que no hayan concluido el 11 de marzo de 2021. Por lo tanto, la presente medida afecta, en principio, a aquellos períodos impositivos que se iniciaron a partir de 1 de abril de 2020 y, por supuesto, al pago fraccionado de abril de 2021 que tenga la consideración de primer pago a cuenta del ejercicio 2021.
Sin ánimo de ser exhaustivos a la hora de entrar a analizar las diferentes medidas introducidas por el referido RD-Ley, las asimetrías híbridas pueden dar lugar, entre otras, a situaciones de doble deducción, deducción sin inclusión o, en algún supuesto, a situaciones de doble no inclusión. Con la entrada en vigor de este paquete de medidas, lo que para la jurisdicción española implicaba, hasta el momento, un gasto deducible o la no inclusión de una renta, podría suponer la denegación de la deducción de dicho gasto o la obligación de incluir en la base imponible una renta, con plena aplicabilidad para el pago de abril de 2021, en función de las circunstancias de imputación temporal indicadas en el párrafo anterior.
En definitiva, las nuevas medidas implicarían en aquellos supuestos en que se produzcan los elementos fácticos comentados un aumento de la tributación, que por lo que estamos oyendo estos días, sería solo una avanzadilla de próximas modificaciones con un objetivo similar. Como se decía no hace mucho tiempo, estemos atentos a nuestras pantallas.
