La actual crisis sanitaria del Covid-19 nos ha obligado a todos a actualizar la naturaleza y alcance de la fuerza mayor como concepto jurídico indeterminado para proyectarlo a las actuales circunstancias, ya sea en la aplicación de la normativa laboral, tributaria, societaria o en las relaciones contractuales entre privados, con el objeto de analizar si procede un cambio de los efectos jurídicos inicialmente previstos y en caso determinar las nuevas consecuencias a aplicar. Pretendemos en este artículo hacer un breve análisis de la mecánica jurídica en la aplicación del concepto de fuerza mayor en nuestra actividad, así como diversas aplicaciones prácticas que en estos días se están planteando.
El Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo, de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del Covid-19 establece diferentes respuestas a las circunstancias extraordinarias e imprevisibles de la crisis sanitaria, tanto en el ámbito privado, contratos, sociedades, … como en el ámbito administrativo, laboral o tributario, de las que ya dimos cuenta en nuestro comunicado del pasado 18 de marzo (enlace).
“En términos jurídicos debe concluirse que el escenario creado por la pandemia del Covid-19 constituye una situación de fuerza mayor”
En las consideraciones que siguen pretendemos un análisis más pausado y reflexivo de lo que fue nuestra nota de urgencia, así como dar cuenta del debate y las diversas interpretaciones que se han planteado en estos escasos días de vigencia, lo que pone una vez más de relieve la deficitaria técnica legislativa de nuestros poderes públicos, que daña de manera importante la necesaria seguridad jurídica que debe regir la actividad económica, así como en la relación de los ciudadanos con la administración pública.
El estado de alarma aprobado por el Parlamento a propuesta del Gobierno el día 14 de marzo (RDL 463/2020), según se regula en el artículo 116 de la Constitución, conlleva necesariamente una situación de fuerza mayor, en atención a la existencia de circunstancias extraordinarias que hacen imposible el mantenimiento de la normalidad, según se establece en la Ley Orgánica 4/ 1981, de 1de junio, de los estados de alarma, excepción y sitio, que permite a su vez abordar medidas de carácter extraordinario y que consisten en la limitación de la libertad de deambulación de los ciudadanos y en la suspensión de determinadas actividades económicas, culturales y recreativas, especificadas en el RDL de 17 marzo antes mencionado.
En atención a lo expuesto, no cabe duda que en términos jurídicos debe concluirse que el escenario creado por la pandemia del Covid-19 constituye una situación de fuerza mayor, que la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha establecido de acuerdo a una situación de excepcional gravedad o inevitabilidad de un acontecimiento normalmente insólito y por lo tanto no razonablemente previsible, con carácter externo e independiente al obligado, en el sentido que son acontecimientos surgidos con posterioridad al nacimiento de la obligación y que hace inútil todo esfuerzo diligente por el obligado en la consecución de lo pactado pues constituye una dificultad insuperable. Así deberemos entender la existencia de una fuerza mayor cuando el hecho además de imprevisible resulte inevitable o irresistible.
1. En el ámbito fiscal
Des de la perspectiva de las obligaciones de la ciudadanía con la administración tributaria, deberán analizarse las consecuencias de las situaciones de fuerza mayor ante posibles incumplimientos, ya sea en la presentación de autoliquidaciones o de su ingreso, en plazo hábil.
“Hubiera sido razonable entender la existencia de una situación de fuerza mayor en relación a todas las obligaciones tributarias yestablecer una moratoria general”
El Gobierno ha determinado en el RDL 8/2020 una serie de consecuencias ex lege como resultado de la situación de fuerza mayor por el estado de alarma respecto al ámbito administrativo, según presentamos en nuestro comunicado del pasado 18 de marzo, que con carácter general comporta una suspensión generalizada de plazos, términos y procedimientos administrativos, que si bien se extienden igualmente al ámbito tributario, el carácter de fuerza mayor se aplica extrañamente en este ámbito con menor intensidad, en la medita que excluyen de esta suspensión los plazos tributarios en general y, de manera especialmente relevante no suspende los plazos para la presentación de declaraciones y autoliquidaciones tributarias.
Se acerca la fecha para presentar el pago fraccionado correspondiente al Impuesto sobre Sociedades y al Impuesto sobre la Renta de No Residentes (para quienes tengan establecimiento permanente en España o sean entidades en régimen de atribución de rentas con presencia en España). La obligación de presentar esta declaración no se ha suspendido por la normativa sobre el estado de alarma y se mantiene, por tanto, en el plazo habitual. Dada la especial situación actual, es recomendable analizar con atención el cierre contable de 31 de marzo y tener en cuenta las implicaciones fiscales de las partidas de provisiones, deterioros u otras que, derivadas de esa situación excepcional.
El próximo 20 de abril debe realizarse el pago fraccionado correspondiente al Impuesto sobre Sociedades y al Impuesto sobre la Renta de No Residentes, lo que exigirá realizar en estas circunstancias el cierre contable a 31 de marzo para su cálculo, así como valorar adecuadamente las implicaciones fiscales de las provisiones, deterioros u otras que, derivadas de esa situación, puedan presentar especial trascendencia.
De la misma manera el pasado 31 de marzo finalizó el plazo para la presentación del modelo 720 para la declaración de bienes y derechos en el extranjero en relación a 2019: Las excepcionales circunstancias de parálisis de la actividad económica sin duda han dificultado el correcto cumplimiento de esta declaración, o en su caso directamente la imposibilidad de su presentación por no poder disponer de la documentación bancaria necesaria.
Tampoco se han suspendido los plazos para la interposición de recursos económico-administrativos frente a actos de naturaleza tributaria, o para recurrir en alzada las resoluciones dictadas en procedimientos económico-administrativos, todos ellos que se hubieran iniciado con anterioridad a la declaración del estado de alarma, así como el plazo para la formulación de alegaciones en procedimientos de revisión que se hubieran ya iniciado en la declaración del estado de alarma.
Parece pues obvia la conclusión que, ante limitaciones tan extraordinarias como consecuencia de la declaración del estado de alarma, en orden a las limitaciones de la libertad deambulatoria, así como las restricciones a la actividad económica, hubiera sido razonable concluir una situación de fuerza mayor en relación a todas las obligaciones tributarias exigibles durante el estado de alarma, y en consecuencia posponer su cumplimiento una vez superada la situación de imposibilidad material, imprevista, sobrevenida y ajena a la voluntad de los contribuyentes, como así lo han reclamado numerosas asociaciones de asesores fiscales, la propia OCDE y han adoptado algunas administraciones autonómicas y varios países de nuestro entorno.
Ante el reto que la situación normativa actual supone para los ciudadanos en el cumplimiento de sus obligaciones fiscal, en atención a la ausencia de suspensión específica en las diferentes normas dictadas en motiva de la crisis sanitaria del Covid-19, tanto con anterioridad como con posterioridad a la declaración del estado de alarma, entendemos que debe considerarse la posibilidad de exonerarse de responsabilidad a los ciudadanos que sean sancionados ante el incumplimiento de cualquier obligación tributaria, formal o material que requiera ingreso, como consecuencia de la situación de excepcionalidad que estamos viviendo, aun cuando no se haya suspendido la misma de acuerdo con las normativas mencionadas, todo en ello en aplicación del artículo 179.2.b) de la Ley General Tributaria que establece el siguiente literal “Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos: […] b) Cuando concurra fuerza mayor”, lo que no eximirá en ningún caso el ingresos de las cuotas que resulten impagadas, así como los correspondientes intereses de demora.
2. En el ámbito contractual
En el ámbito contractual los supuestos de causa mayor determinan una tensión entro los principios acuñados por el derecho romano clásico, como son pacta sunt servanda (recogido en los artículos 1091 y 1256 de Código Civil) que atiende al carácter obligacional de los contratos pues se convierte en ley entre las partes; y de la excepción a este principio de acuerdo con la cláusula rebus sic stantibus (de elaboración jurisprudencial) que de acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo (STS 447/2017 entre otras) establece que las obligaciones contractuales deben de ser proporcionadas a la situación en la que deben cumplirse, y de esta manera de su necesario reequilibrio a la nueva situación, de acuerdo con el principio de la buena fe exigible en todo momento a las partes contratantes.
De esta manera ante las extraordinarias e imprevistas circunstancias que conlleva la crisis sanitaria del Covid 19, deberá analizarse en cada caso si es invocable una circunstancia de fuerza mayor, y si ésta se constituye un elemento que imposibilite el cumplimiento de las obligaciones adquiridas. Para determinar las soluciones al caso en primer lugar deberá recurrirse a la previsión del propi contrato, si bien esto resulta improbable justamente por el carácter extraordinario e imprevisible de las nuevas circunstancias que facultan la apreciación de una situación de fuerza mayor, alteración de las obligaciones que se establece de acuerdo a lo establecido en el artículo 1.105 del Código Civil en el sentido que “nadie responderá de aquellos sucesos que no hubieran podido preverse o que, previstos, fueran inevitables”.
La situación de fuerza mayor ante las obligaciones contractuales puede conducirnos a establecer dos tipos de respuestas, la resolución del contrato y de esta manera la extinción de las obligaciones, o de su modificación en atención a las nuevas circunstancias para restituir el equilibrio contractual, en aplicación de la cláusula rebus sic stantibus a la que nos hemos referido anteriormente. La solución deberá encontrarse para cada caso en atención a sus particulares circunstancias, sin que sea posible establecer una regla de aplicación con carácter general.
En estas últimas semana hemos asistido una interlocución entre arrendatarios y arrendadores ante el pago de la renta del mes de abril, en una negociación entre ambas partes para encontrar acomodo de las obligaciones contractuales a la situación excepcional creada con el estado de alarma, en apreciar, en su caso, una situación de fuerza mayor que requiera de modificar las obligaciones contraídas, notoriamente las obligaciones económicas y en particular el pago de la renta, o en su caso la resolución de la relación arrendaticia por la imposibilidad proseguir la actividad. Hemos aconsejado a nuestros clientes alcanzar pactos de novación de los contratos de alquiler para reconducir las obligaciones contractuales hacia escenarios que hagan posible su continuación, novaciones que deberán revisarse, en un sentido u otro, en atención a la evolución de la crisis.
A falta de acuerdo Ante la invocación de un posible incumplimiento por parte del arrendatario, en no satisfacer la renda o hacerlo parcialmente sin el acuerdo previo del arrendador, deberá evaluarse y analizarse las situaciones de imposibilidad o dificultad en el cumplimiento de las obligaciones para el pago de la renta asumidas en su día.
3. En el ámbito mercantil
La mayor parte de las sociedades españolas deberían formular y aprobar sus cuentas antes del 30 de junio, para aquellas sociedades que el ejercicio coincide con el año natural, y consecuentemente liquidar el impuesto sobre sociedades antes del 31 de julio, lo que supone cada año un trabajo intenso que las actuales circunstancias pueden dificultar en sobremanera. Si bien el RDL 8/2020 ha flexibilizado los plazos mediante una prórroga de tres meses, así como posibilita adoptar otras formas para la constitución y funcionamiento de los órganos sociales, nos parece que estas medidas pueden resultar insuficientes para dar el debido y diligente cumplimiento a las obligaciones societarias, de manera especialmente significativa por parte del administrador.
La política de dividendos en la aprobación de las cuentas anuales del ejercicio 2019 va a ser sin duda un aspecto complejo, atendiendo la incertidumbre del alcance de la crisis económica que seguirá a la sanitaria, decisión que deberá valorar el interés social que deben adoptar los administradores y los socios en atención a la propuesta y acuerdo de aplicación del beneficio del ejercicio anterior, sin que sobre la materia se haya establecido regulación complementaria.
“La situación de fuerza mayor ante las obligaciones contractuales puede conducirnos a la resolución del contrato o su modificación en atención a las nuevas circunstancias para restituir el equilibrio contractual”
Si bien las sesiones de los órganos sociales podrán realizarse por videoconferencia sin que lo prevean los estatutos, así como la adopción de acuerdos de sus órganos de gobierno podrá realizarse por escrito y sin sesión, en el caso de recurrirse a este mecanismo deben adoptarse los elementos de prueba necesarios para poder acreditar los acuerdos adoptados, extremos que no son fáciles de obtener en estas circunstancias, pues recorrer a la intervención del notario en esta situación parece complejo en atención a la Circular del Consejo General del Notariado que establece que la intervención notarial debe quedar reducida a aquellas actuaciones de carácter urgente y la apreciación de la urgencia debe realizarse de manera restrictiva. La norma tampoco habilita de manera extraordinaria otros mecanismos para la asistencia no presencial, como el voto a distancia o la delegación de voto.
De la misma manera deberá analizarse la viabilidad de celebrar junta general en aquellas sociedades que las convocaren en este período, o ya estuvieran convocadas con anterioridad, en atención a la dificultad de asistencia y ejercicios de los derechos de información previos que corresponde a los socios.
4. En el ámbito laboral
Uno de los ejes rectores de la normativa aprobada en motivo de la crisis sanitaria del Covid-19 es el mantenimiento del empleo, que han generado dificultades de implementación y que suponemos que van a generar controversia en los próximos meses.
Si bien se han flexibilizado de forma excepcional los procedimientos de regulación de empleo temporales (ERTE), tanto a los motivados por fuerza mayor como a los que vengan causados por causas económicas, técnicas, organizativas y productivas (ETOP) relacionadas con el Covid-19, estos han visto limitada su eficacia por el hecho esta causa no se podrá entender como justificativas de la extinción del contrato de trabajo ni del despido, a la vez que se establece una limitación en su duración por fuerza mayor, pues no podrá extenderse más allá del periodo en que se mantenga la situación del estado de alarma y de sus posibles prórrogas, que es de aplicación tanto en caso de resolución expresa, como de silencio administrativo y con independencia del contenido de la solicitud empresarial concreta.
La aprobación de un ERTE por fuerza mayor supone la exoneración total de cuotas empresariales para las empresas con menos de 50 empleados y en un 75% a las empresas con 50 o más trabajadores, si bien este beneficio está condicionado al compromiso de la empresa de mantener el empleo durante el plazo de seis meses desde la fecha de reanudación de la actividad, y en este punto surge la duda que debemos entender por mantener el empleo.
Ante esta situación excepcional las empresas pueden recurrir a los mecanismos que habilita la normativa laboral para dar respuesta a las necesidades de ajuste de jornada y horario, y en este sentido las medidas de distribución irregular de la jornada, los acuerdos de flexibilidad horaria, las adaptaciones y reducciones de jornada o las licencias retribuidas y no retribuidas, medidas que pueden constituir instrumentos útiles ante esta situación extraordinaria.
Una de las medidas más utilizadas en esta situación excepcional ha sido el recurso al teletrabajo, que la normativa establece con carácter preferente, debiendo la empresa adoptar sistemas de organización y las medidas oportunas si ello es técnica y razonablemente posible y si el esfuerzo de adaptación necesario resulta proporcionado, lo que establece un importante margen de valoración subjetiva que puede determinar alguna dificultad en caso de controversia entre empresa y trabajador. Para ello el Gobierno dispone de diferentes planes de ayuda que detallamos en nuestro comunicado de medidas, como son la puesta en marcha el Programa Acelera PYME con el objeto de articular un conjunto de iniciativas en colaboración con el sector privado de apoyo a la digitalización de las PYME en el corto y medio plazo y la financiación del Instituto de Crédito Oficial (ICO) que apoyará la compra y leasing tanto de equipamiento como de servicios que tengan como finalidad su digitalización y dé soluciones al teletrabajo.
Tal como hemos expuesto, el concepto jurídico de la fuerza mayor para extinguir o modificar obligaciones será ampliamente debatido en los meses siguientes, pues nunca antes habíamos sufrido una situación de esta excepcionalidad y su aplicación va a plantear numerosas controversias ante la falta de precedentes. Entendemos que no es posible una generalización para todos los casos, más allá de los supuestos regulados por ley, y por ello recomendamos un buen asesoramiento técnico, a la vez que intentar mecanismos de conciliación para lograr la restitución del lógico y necesario equilibro entre las obligaciones y los derechos. Consúltanos ante cualquier duda.
Manel Casal
Abogado
Departamento de Corporate Tax
