La presentación de la declaración de retenciones del IRPF, y sobre todo la declaración del resumen anual de las mismas, debe hacer reflexionar a las empresas familiares a cerca de la retribución que se hayan asignado a los miembros de la familia que trabajan en ella. Especialmente porque de ello depende, en parte, que las participaciones en la empresa familiar queden exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio 2019.
Por esa razón exponemos a continuación un resumen de las condiciones que deben cumplirse para gozar de dicha exención a la luz de los últimos criterios administrativos.
EXENCIÓN EN EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO DE PARTICIPACIONES EN ENTIDADES
Gozan de exención la plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, siempre que se cumplan cada uno de los requisitos indicados a continuación, relativos al porcentaje de participación, a las funciones de dirección y retribución de las mismas, y a la entidad participada.
Los requisitos y condiciones para que resulte de aplicación la exención han de ir referidos al momento en el que se produzca el devengo de este impuesto, es decir a 31 de Diciembre.
La exención es también aplicable a la titularidad de participaciones en sociedades extranjeras.
Requisitos que deben cumplirse:
1º Porcentaje de participación
El titular debe ostentar un porcentaje de participación directa igual o superior al 5% del capital de la entidad. Este porcentaje se eleva al 20%, cuando se computa conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado (grupo de parentesco), con independencia de que el parentesco lo sea por consanguinidad, afinidad o adopción.
2º Funciones de dirección y remuneración
El sujeto pasivo debe ejercer efectivamente funciones de dirección en la participada y percibir por ello una retribución que represente más de un 50% del total de sus rendimientos netos de trabajo y de actividades empresariales y profesionales, sin computar los rendimientos de la actividad empresarial cuyos bienes y derechos afectos también disfruten de este tipo de exención.
Cuando la participación en la entidad es conjunta con alguna o algunas personas pertenecientes al grupo de parentesco, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deben de cumplirse al menos en una de las personas del citado grupo, lo cual dará derecho a que todas ellas tengan derecho a la exención.
Dentro de las funciones de dirección, que se deben acreditar mediante el correspondiente contrato o nombramiento , se incluyen los cargos de presidente, director general, gerente, administrador, director de departamento, consejeros y miembros del consejo de administración u órgano de administración equivalente, cuando impliquen una efectiva intervención en las decisiones de la entidad. Cualquiera que sea la denominación empleada para calificar las funciones desempeñadas, lo realmente decisivo es que tales funciones impliquen la administración, gestión, dirección, coordinación y funcionamiento de la entidad.
Las funciones directivas pueden ser desempeñadas tanto por miembros del órgano de administración de la entidad, como por personal directivo de alta dirección. Cuando dichas funciones son desempeñadas por un miembro del órgano de administración o por el administrador único no es necesario que los estatutos sociales especifiquen cuáles son las funciones que desempeña su administrador, aunque sea lógico que así suceda. Pero tampoco la mera designación como administrador comporta, sin más, el ejercicio de funciones directivas si no existe una efectiva intervención en las decisiones de la empresa.
A efectos de determinar si la remuneración del sujeto pasivo por el ejercicio de las funciones de dirección, cumple con el porcentaje respecto a otros rendimientos obtenidos, se debe comparar la remuneración percibida con la suma algebraica de la totalidad de los rendimientos netos reducidos del trabajo y de actividades empresariales y profesionales.
En caso de grupos de sociedades la remuneración por las funciones de dirección puede ser satisfecha por una sociedad del grupo, pero en ese caso tal previsión debe contenerse de forma expresa en la escritura de constitución o en los estatutos sociales de la propia entidad o de la entidad holding titular de las participaciones de aquella. A estos efectos se sugiere como cláusula tipo en el caso de la matriz, que “las remuneraciones por el ejercicio de funciones directivas serán satisfechas por la filial o filiales” de que se trate y, a la inversa, en la documentación social de estas, ha de hacerse una previsión de remuneración de quienes ejerzan funciones directivas en la holding. Con independencia de cuál sea la entidad pagadora, a efectos de la exención por las participaciones en una determinada entidad, las funciones directivas han de referirse precisamente a esa entidad, sin perjuicio de que esas funciones coincidan con las desarrolladas en la entidad operativa, filial de aquella.
No existe incompatibilidad entre la condición de jubilado y el desempeño de funciones directivas siempre que se cumplan los requisitos exigidos legalmente.
3º Requisitos de la entidad participada
La entidad participada, sea o no societaria, no puede tener por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entiende que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad económica, cuando durante más de 90 días del ejercicio social más de la mitad de su activo está constituido por valores o no está afecto a actividades económicas.
La determinación de la existencia de actividad económica o la afectación de un elemento patrimonial se realiza conforme a las reglas del IRPF, a las cuales nos referiremos más adelante. A estos efectos el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas es el que se deduzca de la contabilidad, siempre que refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
No se considerarán como valores o elementos patrimoniales no afectos, es decir se considerarán afectos:
Los valores que otorguen, al menos, el 5% de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada desarrolle actividad económica.
Aquellos valores o elementos patrimoniales cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, en el propio año como en los últimos diez años anteriores, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de entidad participada, cuyos ingresos procedan, al menos en el 90%, de la realización de actividades económicas. La DGT entiende que esta asimilación también debe hacerse extensible a las rentas procedentes de la transmisión de las participaciones en entidades en cuanto en éstas concurran las circunstancias comentadas
La organización de medios materiales exigida lo es, no para controlar la gestión de las entidades participadas, sino para ejercer los derechos y cumplir las obligaciones derivadas de la condición de socio, así como para adoptar las decisiones relativas a la propia participación. Por tanto será suficiente con la disposición los medios materiales y personales, aunque sean mínimos, siempre que se ocupen de la gestión de los valores de que se trate, si bien matizando que esa gestión, no implica, en sí misma, el desarrollo de una actividad económica.
Debe tenerse en cuenta que el importe que los depósitos líquidos en cuentas bancarias representen en el activo de una empresa se considera no afecto para la consideración de una entidad como gestora o no de un patrimonio mobiliario o inmobiliario
Cálculo del importe de la exención
El importe de la exención es proporcional a los activos afectos, por tanto es el que derive del siguiente cálculo:
Valor de las participaciones × [(valor de los activos afectos – deudas de la actividad)/valor del patrimonio neto de la entidad]
ESPECIAL MENCIÓN AL ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES COMO ACTIVIDAD ECONÓMICA
El arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad empresarial únicamente si para el desempeño de la actividad se tiene, al menos, una persona empleada con contrato laboral a jornada completa.
Conviene distinguir entre la actividad de arrendamiento de inmuebles, del de la compra-venta de inmuebles, para determinar la existencia de actividad económica en la compraventa de inmuebles debe aplicarse la regla general de ordenación por cuenta propia de los factores y medios de producción, y no la de persona empleada, por tanto la capacidad de prueba de que existe tal actividad es más amplia.
En el arrendamiento de inmuebles la condición de tener al menos una persona empleada con contrato laboral se ha considerado una presunción iuris tantum del ejercicio de la actividad, pues si no hay, por ejemplo, una carga de trabajo necesaria y suficiente su concurrencia puede calificarse de innecesaria para la obtención de los ingresos. Es decir, se trata de requisitos materiales y no meramente formales, no siendo suficiente la concurrencia formal de dichos requisitos para que se considere que hay actividad económica. Son, por tanto, requisitos mínimos pero no necesariamente suficientes.
En el caso de grupo de sociedades, la administración ha cambiado recientemente su criterio, admitiendo a hora que cuando la sociedad matriz contrata a un empleado a jornada completa para gestionar sus alquileres, y puede probar que ésta persona también gestiona los alquileres de la filial, se entenderá que el grupo de ambas sociedades realiza una actividad económica (consulta de la DGT 3199/2017).
La exigencia de una persona empleada con contrato laboral es fácil de probar a través del mencionado contrato. Pudiéndose incluso contratar al cónyuge pero en ese caso no basta con aportar un contrato de trabajo firmado, sino que es necesario probar el pago de los salarios.
Es posible que la persona empleada que sea un miembro de la unidad familiar, por ejemplo, cónyuge o hijo, dado de alta en un régimen de la Seguridad Social de trabajadores por cuenta ajena. Salvo que el hijo contratado conviva, en cuyo caso se presumirá que no existe relación laboral, sino mercantil.
Tampoco puede ser la persona empleada un empleado de finca urbana, conserje, pues el mismo no presta servicios relacionados con la gestión de la actividad de arrendamiento de inmuebles propiamente dicha.
Tampoco se cumple cuando se dispone de dos personas contratadas a media jornada, ni cuando el socio dado de alta en el RETA realice su actividad a jornada completa y mediante retribución fija mensual, pues debe existir un contrato de naturaleza laboral.
