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Con anterioridad a la conocida sentencia del Tribunal Supremo de 19 de noviembre de 2012, era comúnmente aceptada por algunos Tribunales Económico Administrativos y Tribunales Superiores de Justicia la doctrina del tiro único, de acuerdo con la cual, tras la anulación de un acto administrativo por un Tribunal, la Administración se veía impedida de la posibilidad de volver a dictar otro contra el contribuyente, salvo que la anulación se fundara en defectos formales, en cuyo caso disponía de otra posibilidad.

Dicha doctrina fue finalmente zanjada por el Tribunal Supremo en la citada sentencia que permite la reiteración de actos administrativos que hayan sido anulados tanto si la causa de nulidad se fundamenta en defectos formales como materiales­. En este sentido lo proclama el propio fallo de la sentencia que establece como doctrina legal que: “La estimación del recurso contencioso administrativo frente a una liquidación tributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso de carácter material, siempre que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada, no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sin perjuicio de la debida subsanación de la correspondiente infracción de acuerdo con lo resuelto por la propia Sentencia.”

La consecuencia práctica de esta sentencia entraña multitud de efectos, en su mayoría perversos para el contribuyente, derivados de la posibilidad de reiterar los actos administrativos. Eso sí, como la propia sentencia recuerda, existen dos límites que deben respetarse en garantía del administrado:

* La imposibilidad de reiteración de actos en los supuestos de prescripción (teniendo en cuenta la regulación de la interrupción de la prescripción esta posibilidad, en la mayoría de los supuestos, sólo se dará en casos de nulidad de pleno derecho del acto anulado que lo despoja de eficacia interruptiva).

* La imposibilidad de reiterar el acto una tercera vez en virtud del principio de seguridad jurídica y del de buena feque debe presidir la conducta de las Administraciones Públicas.

En definitiva, la sentencia permite la reiteración de los actos anulados tanto por defectos formales como materiales, con el límite genérico del doble tiro, es decir, sin permitir una tercera oportunidad a la Administración.

Recordemos a su vez que la citada sentencia fue dictada como consecuencia del recurso de casación en interés de la ley interpuesto por el abogado del Estado en contra de la sentencia del propio TSJ de la Comunidad Valenciana de 27 de octubre de 2010, que reconocía con carácter amplio la doctrina del tiro único, aplicable siempre y con independencia de la naturaleza del vicio que dio lugar a la anulación del acto.

Pues bien, el TSJ en su sentencia 776/2013 vuelve a la carga al aplicar la doctrina del tiro único sobre la reiteración de un acuerdo sancionador anulado por obviar su imperativa tramitación procedimental separada, con fundamento en una interpretación amplia de la doctrina constitucional sobre el derecho fundamental a la tutela judicial efectiva aplicada sobre el procedimiento contencioso-administrativo. De esta forma, el Tribunal no se opone a la jurisprudencia sentada por el Tribunal Supremo si no que aprovecha la ausencia de pronunciamiento expreso sobre materia sancionadora de la que adolece la sentencia del alto Tribunal.

Podemos concluir que tratándose de actos administrativos sancionadores anulados e independientemente del tipo de vicio en que dicha nulidad se base, este Tribunal aplicará la doctrina comentada decretando la nulidad del nuevo acto administrativo reiterado.

Queda por ver qué postura adoptará en cuanto a las liquidaciones tributarias no sancionadoras, puesto que si bien es cierto que la sentencia comentada elude la aplicación de la doctrina emanada por el Tribunal SupremoLa cuestión que aquí se plantea no puede ser decidida aplicando la doctrina vinculante del STS de 19-11-2012 pronunciada en interés de ley (…). Pero el caso aquí enjuiciado trata de la reiteración de un acto sancionador, lo que conlleva implicaciones no planteadas en aquella doctrina legal”; no lo es menos que durante toda la fundamentación jurídica se habla siempre de “actos de gravamen tributarios”.

Por consiguiente, pese a contradecir la doctrina del Tribunal Supremo, este hecho daría pie a invocar la aplicación de esta sentencia sobre los actos de liquidación tributaria, como acertadamente indica el voto particular formulado en la misma.

Juan Melero
Gerente de Fiscal en Grant Thornton

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