En el contexto de una creciente movilidad laboral y de internacionalización de la economía se han incrementan los conflictos de residencia fiscal entre diferentes legislaciones. En el presente artículo analizamos diferentes consultas y sentencias de interés sobre como en España la administración tributaria y los diferentes tribunales han venido interpretando la normativa fiscal y los convenios para evitar la doble imposición en relación a la fijación de la residencia fiscal en una o otro jurisdicción.
Antes de resumir dicha jurisprudencia, cabe mencionar brevemente el artículo de la ley de IRPF (35/2006) que en su artículo 9.1 menciona como criterio de residencia lo siguiente:
"a)Que Permanezca más de 183 días, durant el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite super residencia fiscal en Otro país. En el supuesto de país o Territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durant 183 días en el año natural. (...)
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sobre actividades o intereses economicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente Tiene super residencia habitual en territorio español Cuando, de ACUERDO con los Criterios anteriores, residan habitualmente en España el cónyuge no separación legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél. "
También hay considerar que a la hora de delimitar la residencia fiscal de una persona física en el caso de países con los que haya firmado un convenio para evitar la doble imposición, la residencia se fijará según convenio cuando ambas legislaciones hagan a la persona física residente .
El artículo 4 en el modelo de tratado para evitar la doble imposición de la OCDE, que es el que se aplica a la mayoría de convenios firmados por España, dice lo siguiente:
2. Cuando, en virtud de las disposiciones del Apartado 1, una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, sume situación se resolverá de la siguiente manera:
a) dicha persona será considerada residente solamente del Estado donde pretenda una vivienda permanente a super disposición ; si tuviera una vivienda permanente a super disposición en ambos Estados, se considerará residente solamente del Estado con el que mantenga relaciones personales y Económicas más estrechas (centro de intereses vitales);
b) si no pudiero determinarse el Estado en el que dicha persona Tiene el centro de sobre intereses vitales o si no tuviera una vivienda permanente a super disposición en ninguno de los Estados, se considerará residente solamente del Estado donde more;
c) si Morar en ambos Estados, o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente solamente del Estado del que sea nacional;
d) si Fuera nacional de ambos Estados, o no lo fuera de ninguno de ellos, las Autoridades competentes de los Estados contratantes resolver el caso de común ACUERDO.
A continuación pasamos a resumir brevemente las diferentes sentencias y consultas de interés:
Esta sentencia hace referencia a la residencia fiscal de un receptor de una beca para estudiar durante más de 183 días en el extranjero. La administración había considerado que como la intención del receptor era volver a residir en España la ausencia debía considerarse como temporal. De esta sentencia se derivan las siguientes dos conclusiones.
Esta sentencia es referente a un trabajador desplazado a Kuwait, cabe mencionar que Kuwait no tiene convenio para evitar la doble imposición con España por lo que la residencia se fija según IRPF y no según convenio. Su pasaporte probaba que había pasado más de 183 días en Kuwait y el certificado de su empresa "Kuwait Oil" también o avalaba.
El TSJM rechazarlo pidiendo certificado de residencia fiscal expedido expresamente para tal efecto emitido por las autoridades de Kuwait. A pesar de ser una resolución previa a la anterior, de esta se desprende:
Esta consulta trata la residencia fiscal de una persona desplazada a los Emiratos Árabes Unidos. Se menciona que en el caso de no poder obtener el certificado de residencia fiscal ya que las autoridades locales no la expiden aceptan otros medios de prueba. Por lo tanto:
En este caso aún habiendo aportado certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades de Dubai, se considera que no es residente fiscal en Dubai ya que en base al convenio firmado con España sólo pueden ser residentes fiscales en Dubai los nacionales.
Contradice la sentencia mencionada en el punto anterior, mencionando que el certificado de residencia sí es válido para demostrar la no residencia en España y que por lo tanto la persona será residente fiscal en Dubai aunque no en el sentido que señala el convenio para evitar la doble imposición.
Esta sentencia tiene de cierta relevancia para el hecho de que haya llegado hasta el TSJ un caso donde claramente la residencia fiscal no estaba en España.
Se trata de un residente en el Reino Unido, que no pasaba más de 183 días en España, con residencia habitual en Londres, su mujer es residente fiscal en el Reino Unido, los hijos estudian en Inglaterra. Todos los datos se documentan correctamente y se aporta documento de residencia fiscal por las autoridades del Reino Unido.
A pesar de la abundante cantidad de pruebas que aporta el recurrente la Administración intentó atraer la residencia fiscal en España señalando que había un mayor interés económico en España, hasta llegar al TSJ.
El TSJ no darle la razón a la Administración, por convenio, pero esta demanda evidencia que la Administración hace un uso agresivo de la norma a la hora de intentar atraer la residencia de los contribuyentes.
BREVE CONCLUSIÓN
La Administración ha venido utilizando de manera amplia y agresiva los conceptos que permiten atraer la residencia fiscal de los contribuyentes en España.
En cuanto a la entrada o salida de España como residente fiscal es conveniente analizar minuciosamente y caso por caso los riesgo a que un cambio de residencia pueda no ser aceptado por la administración.
Independientemente de la atracción que pueda hacer la administración de la residencia fiscal e independientemente de los puntos tratados en esta nota, es muy recomendable hacer un análisis de la tributación a la que se puede ver sometida la persona física tanto en la salida como para la entrada de España como residente fiscal.
Jose Trujillo y Alex Segarra
