Además, se introducen modificaciones relevantes en la Ley General Tributaria, entre las que destacan la regulación de las inspecciones conjuntas, la ampliación de las competencias de la Administración en los procedimientos de comprobación limitada o la reforma del régimen de rectificación de autoliquidaciones; y otras modificaciones de interés en los procedimientos amistosos y en el Impuesto sobre el Valor Añadido, entre otras.
La Ley 13/2023, de 24 de mayo, por la que se modifican la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en transposición de la Directiva (UE) 2021/514 del Consejo de 22 de marzo de 2021, por la que se modifica la Directiva 2011/16/UE relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad, y otras normas tributarias, publicada en el BOE de 25 de mayo de 2023, introduce novedades tributarias que se resumen a continuación:
1. Impuesto sobre Sociedades: limitación a la regla general de deducibilidad de gastos financieros
a. El artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades limita la deducibilidad de los gastos financieros netos, con carácter general, al 30% del beneficio operativo del ejercicio (con un mínimo de un millón de euros). Con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2024, se modifica esta regla con el objeto de adaptarla a la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior (ATAD). En concreto, se excluyen del beneficio operativo los ingresos, gastos o rentas que no se hubieran integrado en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Esta modificación tendrá efecto, entre otros casos, en aquellas entidades que reciban ingresos exentos (e.g. dividendos o plusvalías por ventas de participaciones) que verán reducido su límite de deducibilidad de los gastos financieros.
b. El citado artículo 16 prevé que no será de aplicación la limitación general a la deducibilidad de gastos financieros a las entidades de crédito, aseguradoras y determinados fondos de titulización hipotecaria y de titulización de activos. La norma excluye ahora de esta excepción a los referidos fondos. A partir de la entrada en vigor de esta nueva norma, por lo tanto, ambos tipos de entidades se verán afectados por la limitación general en la deducibilidad del gasto financiero.
2. Procedimientos amistosos
Se introducen pequeñas modificaciones en la normativa reguladora de los procedimientos amistosos. En concreto:
a. Se establece que los acuerdos alcanzados en los mecanismos de resolución de litigios entre Estados miembros de la Unión Europea serán de aplicación independientemente de los plazos previstos en el derecho interno.
b. La norma establece que los miembros de la comisión consultiva o de la comisión de resolución alternativa constituida en el marco de un procedimiento amistoso estarán obligados al más estricto y completo sigilo respecto de los datos tributarios que conocieran en su condición de tales y que la infracción de dicho deber podrá dar lugar a las responsabilidades legales que se pudieran derivar conforme a la normativa española. Se añade ahora que, a estos efectos, los miembros de estas comisiones tendrán la consideración de autoridad.
c. Por último, se regula un régimen transitorio para la tramitación de procedimientos amistosos. En concreto, se establece que los procedimientos que hayan sido iniciados antes del 6 de febrero de 2020 se regirán por la normativa anterior a dicha fecha hasta su finalización, sin perjuicio de la existencia de excepciones, cuya aplicación varía en función de la fecha de inicio, terminación o contenido del procedimiento amistoso concreto.
3. Impuesto sobre el Valor Añadido: importaciones y regla de utilización y explotación efectiva
a. Para facilitar la liquidación de las importaciones de bienes objeto de impuestos especiales por abandono del régimen de depósito distinto de los aduaneros, se vuelve a la redacción previa a la incorporada en la Ley General de Presupuestos de 2023, con efectos 1 de enero de 2023. De esta forma, el abandono del régimen de depósito distinto del aduanero de los bienes objeto de Impuestos Especiales se liquidará como “operación asimilada a la importación” y no como importación.
b. Se excluye de la aplicación de la regla de “utilización y explotación efectiva” a las operaciones financieras y de seguros efectuadas entre empresarios y profesionales para, en los términos de la exposición de motivos de la ley, garantizar la neutralidad del impuesto y la competencia de estos sectores estratégicos.
c. Finalmente, se permite a los empresarios y profesionales con la sede de su actividad económica en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla, optar por aplicar el régimen especial de ventas a distancia de bienes importados en el IVA sin necesidad de contar con un representante establecido en la Comunidad. A estos efectos, se considera como estado miembro de identificación el Reino de España, salvo que hayan designado a un intermediario establecido en otro Estado miembro.
4. Patrimonios protegidos de las personas con discapacidad
a. Se establece que todos los beneficios fiscales previstos en la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de protección patrimonial de las personas con discapacidad o en cualquier otra norma tributaria estatal, serán aplicables a los patrimonios formalizados de acuerdo con las normas de las comunidades autónomas que tengan competencia para regular su propio derecho civil, foral o especial, en esta materia.
b. Se añade, además, que, a los exclusivos efectos de la aplicación de los beneficios correspondientes a cualquier norma tributaria estatal, se considerará que la persona con discapacidad a cuyo beneficio se constituye el patrimonio protegido es el titular de los bienes y derechos que integran dicho patrimonio y que las aportaciones realizadas por personas distintas a dicho titular constituyen transmisiones a este a título lucrativo.
5. Modificaciones de la LGT
Entre los cambios incluidos en la LGT, destacan los siguientes:
a. Inspecciones conjuntas: se regulan, con efectos 1 de enero de 2024, las denominadas “inspecciones conjuntas”, que se definen como las actuaciones de inspección que realice la Administración tributaria con otro u otros Estados, en relación con personas o entidades de interés común o complementario para los Estados intervinientes. Durante el desarrollo de las actuaciones se deberá respetar la normativa española y la normativa del Estado en el que se desarrollen las actuaciones si bien, en cualquier caso, los funcionarios españoles no podrán ejercer más competencias que las que les confiere la legislación española. Además:
i. La inspección se deberá llevar a cabo de manera coordinada (incluyendo el régimen lingüístico). Para ello, la Administración tributaria nombrará un representante que se encargará de gestionar las relaciones con los terceros estados.
ii. Las conclusiones de la inspección se documentarán en un informe final que se notificará a los obligados tributarios en el plazo de 60 días naturales desde su emisión. Dicho informe deberá recoger (i) los hechos y circunstancias relevantes en los que exista acuerdo entre los Estados intervinientes y el régimen tributario que les resulta aplicable (lo que deberá ser tenido en cuenta en los procedimientos tributarios que se puedan llevar a cabo como consecuencia o en seguimiento de la inspección conjunta); y (ii) cualquier cuestión sobre la que no se haya podido alcanzar un acuerdo, que podrá no ser tenida en cuenta en los mencionados procedimientos.
b. Asistencia mutua:
i. Se prevé la posibilidad de que los funcionarios españoles y extranjeros participen por medios de comunicación electrónicos durante el desarrollo de actuaciones de asistencia mutua entre varios estados y no solo presencialmente, como hasta ahora.
ii. Obligaciones de información y de diligencia debida relativas a cuentas financieras en el ámbito de la asistencia mutua: Hasta ahora se imponía a la institución financiera el deber de comunicar a cada persona física afectada por dichas obligaciones, que la información sobre ella sería puesta a disposición de la Administración tributaria y transferida al Estado miembro que corresponda. Ahora se refuerza la protección de los administrados y, a partir de 1 de enero de 2023, se obliga al intermediario a facilitar al interesado, con antelación suficiente y siempre antes de que la información sea suministrada a la autoridad fiscal competente, toda la información que este tenga derecho a recibir para el adecuado ejercicio del derecho a la protección de sus datos personales.
iii. Nuevas obligaciones de información y de diligencia debida: con efectos desde 1 de enero de 2023 se imponen obligaciones de información y diligencia debida a los operadores de plataformas digitales que realicen declaraciones informativas en el ámbito de la normativa de asistencia mutua, así como a las personas o entidades que tengan la consideración de vendedores conforme a esa normativa. Tanto las normas y procedimientos de diligencia debida, como las obligaciones concretas de registro y suministro de información, se desarrollarán reglamentariamente.
iv. Por último, se establecen determinadas obligaciones específicas como el deber de conservar y mantener a disposición de la Administración la información de los obligados durante un plazo de diez años, contados desde la finalización del periodo de referencia a que corresponde el suministro de información.
c. Titulares reales: se introduce la obligación de que las personas jurídicas o entidades comuniquen a la Administración tributaria quiénes son sus titulares reales, teniendo dicha condición los así definidos en el artículo 4.2 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo.
d. Datos reservados: con carácter general, los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administración tributaria tienen carácter reservado, si bien la norma establece excepciones que permiten que los datos puedan ser cedidos o comunicados a terceros. Se introducen ahora las siguientes novedades en relación con dichas excepciones:
i. Se amplía la colaboración con la Oficina de Recuperación y Gestión de Activos, de manera que también se podrán ceder datos necesarios para la localización de derechos susceptibles de ser embargados o decomisados en un determinado proceso penal (hasta el momento solo se preveía para la localización de bienes).
ii. Se podrán ceder datos de terceros a las entidades responsables de los procedimientos de adjudicación de contratos y concesión de subvenciones vinculadas a la ejecución del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia, en relación con el análisis sistemático del riesgo de conflicto de interés.
e. Rectificación de las autoliquidaciones: se crea la nueva figura de la “autoliquidación rectificativa” que, en los tributos en que así lo prevea su normativa propia, viene a sustituir el sistema dual de autoliquidación complementaria y solicitud de rectificación. Con ello se establece un sistema único para la corrección de los datos consignados en las autoliquidaciones, que permitirá a los obligados rectificar, completar o modificar la autoliquidación presentada con anterioridad, con independencia de su resultado y sin necesidad de esperar la resolución administrativa. La autoliquidación rectificativa se deberá presentar utilizando el modelo aprobado por la Administración. En todo caso, cuando la rectificación genere una minoración del importe a ingresar derivado de la autoliquidación previa, pero no se origine una cantidad a devolver, se deberá proceder al pago hasta el límite del importe resultante de la rectificación.
f. Facultades de los órganos de gestión en el marco de procedimientos de comprobación limitada: los órganos de gestión podrán, como novedad, (i) examinar la contabilidad de los contribuyentes (hasta el momento solo se podía examinar si el contribuyente la aportaba sin mediar requerimiento), aunque solo para constatar la coincidencia entre lo que figure en ella y la información que obre en poder de la Administración tributaria (incluida la obtenida en el propio procedimiento); y (ii) realizar requerimientos a terceros con el fin de comprobar la veracidad de la información que obre en poder de la Administración, incluida la obtenida en el propio procedimiento (hasta el momento solo se podía requerir información que los terceros estuviesen obligados a suministrar o para que la ratificaran).
La revisión de la contabilidad se deberá realizar en las oficinas del obligado tributario y en su presencia o de la persona que éste designe, salvo que consienta su examen en las oficinas de la Administración. No obstante, la Administración podrá analizar en sus oficinas las copias de la contabilidad, en cualquier soporte.
g. Declaración de responsabilidad: se establece que la competencia para iniciar el procedimiento de declaración de responsabilidad y para dictar el acto administrativo que le ponga fin corresponde al órgano de recaudación (hasta el momento, si la declaración se efectuaba antes de finalizar el periodo voluntario de pago, la competencia correspondía al órgano liquidador).
h. DAC 6: se modifica el régimen jurídico relacionado con la obligación de información sobre mecanismos transfronterizos de planificación fiscal como resultado de la suscripción por parte de España del Acuerdo Multilateral entre Autoridades Competentes sobre intercambio automático de información, a fin de que la Administración tributaria española disponga de la información necesaria para proceder al intercambio de los mecanismos que eluden el Estándar común de comunicación de información y las estructuras extraterritoriales opacas regulado por dicho acuerdo.
Además:
a. Se impone, a todo intermediario obligado a declarar un mecanismo transfronterizo a la Administración tributaria, la obligación de comunicar a las personas físicas afectadas por el correspondiente mecanismo que el suministro se va a llevar a cabo, con el fin de garantizar una adecuada protección de sus datos personales. Esta modificación se aplicará a partir de 1 de enero de 2023.
b. Se modifican las obligaciones entre particulares derivadas de la citada obligación de información para adaptar su regulación a lo dispuesto por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 8 de diciembre de 2022 (asunto C-694/20), que declaró que la obligación impuesta al abogado eximido por el deber de secreto profesional de informar a los demás intermediarios involucrados en un mecanismo comunicable no es necesaria y vulnera el derecho al respeto de las comunicaciones entre el abogado y su cliente, garantizado en la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea (Newsletter de diciembre de 2022).
