Iniciado el ejercicio 2025, en que conviene revisar en las sociedades a las que asesoramos si se cumplen para el presente ejercicio los requisitos legales para eliminar o mitigar posibles riesgos en materia tributaria (si fuere posible), merece la pena recordar que el pasado ejercicio 2024 se han publicado dos Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), de fechas 20 de marzo y 24 de septiembre -esta última, en unificación de criterio- con gran trascendencia, pues afectan a dos temas importantes:
El problema que se plantea en la práctica empresarial, es que, en la mayor parte de los esquemas de empresas familiares, existe una holding, en la que la persona física “familiar” es a su vez la administradora persona física de la misma (o miembro de un consejo de administración), y en las filiales, la administradora suele ser la propia holding (que es la que cobra retribución), con una persona física designada en su representación, en cumplimiento de la obligación que establece en ese tema el artículo 212 bis de la Ley de Sociedades de Capital -LSC-, y esa persona física, habitualmente suele ser el propio administrador persona física de la holding.
La doctrina que se consolida con estas dos resoluciones del TEAC citadas (que tienen fuerza vinculante para toda la Administración tributaria), es que los servicios de “representación” prestados por una persona física a la holding en las distintas filiales en las que la holding es administradora persona jurídica (aunque dicha persona física sea a su vez administrador de la holding), deben ser retribuidos a valor de mercado por tratarse de una operación vinculada, porque se considera que no son servicios derivados del ejercicio de sus funciones como administrador de la holding, y por tanto, no se ven amparados por la excepción de la norma de vinculación aplicable a las retribuciones del cargo de administrador (según lo establecido en el artículo 18.2.b) de la LIS).
Así, en la Resolución del TEAC de 24 de septiembre de 2024, se regularizó en el IS de la holding y en el IRPF del representante, la operación vinculada entre el representante y la sociedad holding por sus funciones de “representación” por cuenta de la administradora de la filial (que al ser la propia holding, persona jurídica, está obligado a nombrar un representante persona física); la regularización no se hizo sin embargo en la retribución percibida por sus funciones de administración en la holding, porque esta parte estaría afectada por la excepción del indicado artículo 18.2b) LIS, pero sí por lo que se consideró debía ser la retribución por las funciones de representación en las filiales, que según la norma de vinculadas, debe ser a valor de mercado.
Aunque en la resolución no se aclara como debe determinarse tal valor de mercado, lo cierto es que se aceptó el ajuste propuesto por la Inspección, que incrementó los rendimientos del trabajo del representante por la diferencia entre el valor que estaba fijado como retribución de la holding como administradora de las filiales y la retribución percibida por el representante como administrador de la holding (en este caso, se trataba de una holding sin medios materiales que justificaran otras actuaciones que aportaren más valor).
Este posible ajuste de la retribución del administrador de la holding, por sus funciones de representación en las filiales (según las Resoluciones anteriores, distintas de las derivadas de sus funciones de administración) , tendrá que tenerse en cuenta por si pudiera afectar al requisito para exención en IP de la tenencia de participaciones en empresa familiar que se refiere a que la retribución percibida de la holding por el sujeto pasivo “familiar” que ejerza las funciones de dirección en la entidad holding, por dichas funciones de dirección, representen más del 50% de la totalidad de sus rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal.
El argumento, que pudiera ser más justificado (aunque también hay argumentos en contra) en los casos en que el representante nombrado no es el administrador de la propia sociedad a la que representa, cuando no es así, es decir, cuando el representante es a su vez el propio administrador de la representada, no deja de ser un argumento un tanto retorcido y forzado, en nuestra opinión, y además está pendiente de ser ratificado por un Tribunal Contencioso administrativo (que aún no se ha pronunciado sobre la cuestión), pero es una vuelta de tuerca más, esta vez en el ámbito tributario, sobre el tema de la retribución de los administradores.
De hecho, la Resolución última del TEAC comentada (la de 24 de septiembre de 2024), cita en muchos de sus párrafos la ya famosa Sentencia 98/2018 de la Sala de lo Civil Sección 1ª del Tribunal Supremo -STS- de 26 de febrero sobre la retribución de los administradores en el ámbito mercantil, para construir su argumento, a pesar de que, en nuestra opinión, lo utiliza mal, porque precisamente dicha STS citada, lo que viene a reconocer, es que la distinción entre la retribución de los Administradores en su condición de “tales” para justificar la no sujeción de toda la retribución del administrador y/o consejero a lo dispuesto en Estatutos (y solo recoger en base a tal frase la retribución por las funciones “deliberativas” pero no por el resto de sus funciones ejecutivas y de gestión), no vale, y cualquier retribución del administrador por sus amplias funciones (que se extienden a la gestión de la sociedad en sentido amplio), deben definirse en Estatutos, y aprobarse por la Junta, sin perjuicio de que en caso de Consejo además se exija un contrato, aprobado por el propio Consejo con mayorías cualificadas, que defina las mismas cuando se trate de Consejeros ejecutivos.
Pues bien, ahora son las citadas Resoluciones las que utilizan ese mismo argumentario -que el STS tumbó-, falaz, para pretender construir, en el caso de representantes que a su vez son los administradores de la representada, una delimitación de facultades de lo que serían las funciones de administración, deslindándolas de lo que sería representar a la propia administrada -la holding- en sus filiales, con una finalidad claramente recaudatoria, porque el sentido común indica que esta función, cuando se desempeña por el propio Administrador de la holding -pues la LSC no exige que necesariamente sea así, pero normalmente lo es- claramente forma parte de sus funciones de “administración” de la holding y sus filiales -que son los principales Activos de la holding-; es más, en el caso analizado, específicamente se indicaba en el contrato con el Consejero de la holding en cuestión, que esta función de representación de las filiales era una de sus funciones, por si cabía alguna duda.
Pero al final, de lo que se trata más bien en el ámbito tributario, es:
