La actual normativa que regula los llamados beneficios de la empresa familiar (aplicables tanto en el Impuesto sobre el Patrimonio (en adelante IP) como en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (en adelante ISD)), muy estable en los últimos años, parece que está llamada a ser objeto de modificaciones en un futuro no muy lejano.
En este sentido, el Libro Blanco para la Reforma Fiscal (más conocido como el “Informe Lagares”) ya proponía su modificación, que se plasmaba, respecto del IP, en la eliminación de todo el Impuesto, y respecto del ISD, en una redefinición de lo que debía considerarse como “Empresa Familiar”, que debía restringir la aplicación del beneficio fiscal, y, además, en una reducción significativa de la actual reducción aplicable del 95%, eso sí, compensada también por una reducción muy significativa de los actuales tipos de gravamen del impuesto. Si bien es de sobras conocido que las modificaciones o reformas propuestas para estos dos tributos fueron pospuestas a una posterior legislatura, no es menos cierto que desde ese momento no cesan de oírse voces en el sentido de una necesaria modificación, de forma global en estos dos tributos y, de forma particular, en el ámbito de los mencionados beneficios fiscales de la “Empresa Familiar”.
A todo ello se han venido a unir dos recientes sentencias que han causado un relativo impacto mediático en la prensa eco - nómica. Nos referimos a la Sentencia del Tribunal Constitucional Federal Alemán de 17 de diciembre de 2014 y a la Sentencia del Tribunal Supremo del pasado 16 de julio de 2015.
Respecto de la primera de ellas, el Tribunal Constitucional Alemán publicó una sentencia a finales de 2014 en la que se pronuncia sobre la regulación tributaria alemana que permite heredar empresas con una práctica exención impositiva, aplicable a empresas de cualquier dimensión, declarando que la misma conlleva un trato especial discriminatorio respecto a las restantes cargas fiscales que afectan a las herencias. Es decir, el Alto Tribunal Alemán entiende que no se justifica en términos de igualdad, de acuerdo con la Constitución Alemana, que los descendientes que heredan un patrimonio empresarial obtengan un trato fiscal favorable con respecto de aquellos otros descendientes que reciban un patrimonio distinto a aquél. No obstante, sí considera legítima la regulación vigente para las pequeñas empresas familiares pues respecto de ellas debe primar el objetivo de preservar los puestos de trabajo de ellas dependientes. Con todo ello, el Alto Tribunal emplaza al poder legislativo a fin de articular una nueva regulación a más tardar para junio del próximo año precisando que hasta entonces seguiría en vigor la normativa existente hasta la fecha.
A la Sentencia del Tribunal Constitucional Alemán se ha unido la reciente sentencia del Tribunal Supremo (TS), en unificación de doctrina, del pasado 16 de julio. En ella, el TS manifiesta su criterio en relación con la base de cálculo de la reducción del 95% en el ISD aplicable a participaciones en empresas fami - liares regulada en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD).
El recurso de casación en unificación de doctrina que da lugar a la Sentencia citada se fundamentaba en la existencia de pronunciamientos contradictorios en sede jurisdiccional. En concreto, del Tribunal Superior de Justicia de Aragón (de fecha 31 de mayo de 2013) y del Tribunal Superior de Justicia de Madrid (de fechas 21 de enero de 2013, 1 de marzo de 2013 y de 7 de septiembre de 2012). Así, mientras el primero de los Tribunales resolvía que la reducción de la “Empresa Familiar” debería aplicarse en la misma proporción que la exención determinada de conformidad a la Ley reguladora del IP, esto es, en proporción a los activos afectos a la actividad, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid resolvía que debía aplicarse la reducción de la “Empresa Familiar” en su totalidad, sin prorrateo alguno, sin encontrarse vinculada al porcentaje de exención en el IP y sólo bajo la condición de que se tuviera acceso a la exención en dicho impuesto.
Así, el TSJ de Madrid sostenía que la remisión que el artículo 20.2.c) realiza al artículo 4, dos.8 de la Ley del IP debía entenderse que lo es únicamente a los efectos de evitar situaciones de fraude de ley en cuanto a lo que se entiende por empresa familiar y para ello exige acudir a la regulación del IP a los efectos de poder entender qué requisitos deben darse para que pueda incluirse un patrimonio en el concepto de empresa familiar y conseguirse así la continuidad en la citada actividad empresarial que es la finalidad de la reducción del 95% del valor de la misma. Y entre dichos requisitos se regula en la Ley del IP lo que debe entenderse por funciones de dirección de la empresa familiar y las remuneraciones que deben recibirse por el ejercicio de dichas funciones directivas y a ellos debe acudirse cuando se está ante la trasmisión lucrativa de una actividad empresarial que quiere beneficiarse de la reducción del 95% de su valor total sin distinción alguna en la regulación recogida en el artículo 20.2.c) de la Ley reguladora del ISD. Por tanto el TSJ de Madrid entendía que carecía de cobertura legal la aplicación de la reducción del 95% en función de la afectación a la actividad económica solicitada por la Comunidad de Madrid, máxime cuando dicha Comunidad no había hecho uso de sus competencias normativas en relación con las reducciones en el ISD y no había establecido la limitación referida de la afectación, a diferencia de lo que habían hecho otras CCAA como la catalana.
Por el contrario, el TS en la reciente sentencia a la que nos hemos referido anteriormente, se sustenta en la interpretación finalista de la norma. En este sentido, según el Alto Tribunal, el objetivo perseguido por el legislador y recogido en el Derecho Comunitario (Recomendación de la Comisión 94/1069/ CE), es que la exención en el IP se reconoce a los bienes y derechos necesarios para ejercer una actividad empresarial, con aplicación del principio de proporcionalidad. Por ello, en opinión del Tribunal, es claro que debe aplicarse esa misma regla y criterio de proporcionalidad en la base de cálculo sobre la que debe aplicarse la reducción por transmisión inter-vivos y mortis-causa de la “Empresa Familiar” en el ámbito de aplicación del ISD.
En esta misma línea, la Dirección General de Tributos (DGT) ha tenido ocasión de pronunciarse recientemente, en Consulta Vinculante de 29 de junio, indicando que la no sujeción en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas prevista para las plusvalías afloradas en sede de los donantes por la transmisión inter-vivos de la “Empresa Familiar” debe aplicarse la misma proporción que corresponda aplicar en sede del donatario a la hora de calcular su reducción del 95% en el ISD. Ello implica que, también en el ámbito del IRPF, la DGT acude a una interpretación finalista y no literal de la norma para cuantificar un beneficio fiscal establecido para favorecer la transmisión de las denominadas “Empresas Familiares”.
De todo lo anterior pueden extraerse algunas conclusiones:
• La normativa aplicable para determinar el tratamiento de los denominados beneficios fiscales de la “Empresa Familiar” será, muy posiblemente, objeto de modificaciones en un futuro no muy lejano.
• P arece claro que en ningún caso estaríamos hablando de una eliminación sino de una modificación normativa que previsiblemente reducirá su alcance.
• Adicionalmente , por lo que respecta a la doctrina y jurisprudencia española que se está imponiendo, y a la que nos hemos referido anteriormente, justifican una limitación de la cuantificación de los beneficios fiscales aplicables a la “Empresa Familiar” en base a una interpretación finalista de la normativa en vigor que permita su aplicación, únicamente, a los activos que resulten necesarios para el desarrollo de la actividad económica.
En consecuencia, a las tradicionales dudas e incógnitas que la interpretación y aplicación de los requisitos establecidos por la normativa ya generan, se añade también un escenario de una razonable inestabilidad normativa futura. En esta situación, se hace muy recomendable, más si cabe que en momentos anteriores, la revisión de estas estructuras de propiedad que posibilitan la aplicación de estos beneficios fiscales de la “Empresa Familiar”. Ello, con el doble fin de determinar si estamos realizando una interpretación razonable de los mismos y, en su caso, si conviene o no anticipar su aplicación, esencialmente en el caso del 95% de reducción en el ISD, por la vía de la transmisión “inter vivos” de participaciones o negocios familiares, con anterioridad a que se puedan producir los citados cambios normativos que puedan limitar el beneficio fiscal existente actualmente.
Pablo Torrano y Laia Martínez
